前言：本文以填报《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类,2017年版）》为目的而撰写。

　　一、何为非货币性资产交换？

　　非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产(即补价)。

　　货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。非货币性资产，是指货币性资产以外的资产。

　　所谓少量的货币性资产，通常以补价占整个资产交换金额的比例低于25%作为参考，比例低于25%的视为非货币性资产交换。

　　二、企业所得税申报表调整的是哪类非货币性资产交换？

　　企业所得税申报表中《A105000纳税调整项目明细表》中说的“视同销售收入”是指“会计处理不确认销售收入，而税收规定确认为应税收入”，因此该“视同销售”主要是指存货的视同销售，固定资产、无形资产和长期股权投资等发生的非货币性资产交换涉及纳税调整的不在A105000和A105010表调整（本文就不涉及）。

　　根据《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》规定，非货币性资产交换按照核算模式不同可以区分为：公允价值模式计量和成本模式计量。公允价值模式计量在会计上是需要确认当期损益的，也就是会计上要确认收入和成本的，因此不需要“视同销售”。

　　故需要做纳税调整的“非货币性资产交换视同销售”应该就是存货的非货币性资产交换，且是成本模式计量。

　　三、以成本模式计量的非货币性资产交换的会计处理

　　非货币性资产交换不具有商业实质，或者虽然具有商业实质但换入资产和换出资产的公允价值均不能可靠计量的，应当以换出资产账面价值为基础确定换入资产成本，无论是否支付补价，均不确认损益。

　　（一）商业实质的判断

　　满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质：

　　1.换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。

　　2.换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。

　　特别说明：在确定非货币性资产交换是否具有商业实质时，应当关注交易各方之间是否存在关联关系。关联关系的存在导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。

　　（二）公允价值能够可靠计量的情形

　　符合下列情形之一的，表明换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量：

　　1.换入资产或换出资产存在活跃市场。对于存在活跃市场的存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以该资产的市场价格为基础确定其公允价值。

　　2.换入资产或换出资产不存在活跃市场、但同类或类似资产存在活跃市场。对于同类或类似资产存在活跃市场的存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产，应当以同类或类似资产市场价格为基础确定其公允价值。

　　3.换入资产或换出资产不存在同类或类似资产的可比市场交易，应当采用估值技术确定其公允价值。该公允价值估计数的变动区间很小，或者在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定的，视为公允价值能够可靠计量。

　　（三）不涉及补价的换入资产成本确定

　　换入资产成本=换出资产的账面价值+应支付的相关税费

　　（四）涉及补价的换入资产成本确定

　　1.支付补价方

　　换入资产成本=换出资产的账面价值+应支付的相关税费+支付的补价

　　2.收到补价方

　　换入资产成本=换出资产的账面价值+应支付的相关税费－支付的补价

　　四、以成本模式计量的非货币性资产交换的企业所得税处理

　　非货币性资产交换的企业所得税处理，涉及两个方面，一方面是换出资产的应税收入的确认，另一方面是换入资产计税基础的确认。

五、以成本模式计量的非货币性资产交换税会处理的差异分析

　　以成本模式计量的非货币性资产交换，无论是否涉及补价，会计上均不确认损益；而税法上需要确认非货币性资产转让所得，因此存在税会差异，应进行纳税调整。

　　换入资产的会计入账价值是以换出资产的账面价值为基础确定，而税务上的计税基础则是以换入资产的公允价值为基础确定，二者存在暂时性差异。

　　对于非货币性资产交换采用成本模式计量也有两种情况：一是交换不具有商业实质，比如交换双方存在关联关系；二是换出和换入资产的公允价值都不能可靠计量的。